Socio
en GLA Echenique Güemes y Asociados, S.C.
Bajo el principio de residencia, se otorga el derecho a un determinado Estado de gravar a las personas que residen en él con un impuesto sobre el total de sus ingresos, independientemente de su origen, es decir, bajo el principio de base mundial. Por otro lado, bajo el principio de fuente de riqueza, se otorga el derecho a otro Estado de gravar los ingresos que obtienen residentes en el extranjero dentro de su país o jurisdicción.
Con el objetivo de eliminar la doble imposición derivada de que sea un mismo ingreso o el contribuyente esté sujeto a gravamen por fuente y por residencia, surgen los Tratados para Evitar la Doble Tributación, cuyo propósito, entre otros, es redistribuir o limitar el derecho de los países de exigir dicho gravamen.
En este contexto, y con la finalidad de prevenir abusos en la aplicación de los beneficios previstos en estos instrumentos, los países han establecido como medida de control la emisión de un documento denominado Constancia de Residencia Fiscal (CRF), la cual se analiza a continuación.
Se trata de un documento oficial emitido por la autoridad competente de un país, cuyo objetivo es confirmar que un determinado contribuyente es residente para efectos fiscales en dicho Estado.
A través de este documento, la autoridad puede acreditar que el contribuyente está sujeto a gravamen conforme a sus disposiciones fiscales, garantizando así el cumplimiento del artículo 1.° de los Modelos de Convenio para Evitar la Doble Tributación, ya sea el de la Organización de las Naciones Unidas (ONU) o el de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), a partir de los cuales México ha celebrado los tratados vigentes, es decir, permitiendo al contribuyente acceder a la totalidad de sus beneficios, como la eliminación de la doble tributación.
Conforme a lo previamente expuesto, los tratados, ya sea que se basen en modelos de la OCDE o la ONU, tienen como uno de sus principales objetivos evitar la doble imposición, ya sea sobre un mismo ingreso o contribuyente, garantizando su aplicación a los tributantes de los Estados que los han suscrito.
En este orden de ideas, en el caso de México, y con el propósito de facilitar la aplicación de dichos tratados, así como de respaldar su correcta utilización, se establece en el artículo 4.° de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) lo siguiente:
Los beneficios de los tratados para evitar la doble tributación sólo serán aplicables a los contribuyentes que acrediten ser residentes en el país de que se trate y cumplan con las disposiciones del propio tratado y de las demás disposiciones de procedimiento contenidas en esta ley [...]. Las constancias que expidan las autoridades extranjeras para acreditar la residencia surtirán efectos sin necesidad de legalización y solamente será necesario exhibir traducción autorizada cuando las autoridades fiscales así lo requieran.
Asimismo, el artículo 6.° del Reglamento de la LISR dispone:
Para estos efectos, los contribuyentes que deseen acreditar su residencia fiscal en otro país con el que México tenga celebrado un tratado para evitar la doble tributación, podrán hacerlo mediante la constancia de residencia a que se refiere el último párrafo de dicho artículo, o bien con la documentación emitida por la autoridad competente del país de que se trate, con la que dichos contribuyentes acrediten haber presentado la declaración del impuesto del último ejercicio.
De lo anterior se desprende que, para acceder a los beneficios previstos en un tratado en México, así como a la exención o a la aplicación de una tasa de retención reducida, será necesario recabar, en todos los casos, la CRF que acredite que el contribuyente es residente de un país con el que México tenga celebrado un tratado en vigor.
En caso de buscar la aplicación de los beneficios de un tratado, se deberá proporcionar la constancia correspondiente al periodo en el cual se pretende obtener dicho beneficio, por lo que estas tienen una vigencia de un año.
Como alternativa, también se prevé que la residencia fiscal podrá acreditarse con la declaración anual del ejercicio fiscal. Ahora bien, de manera excepcional, en caso de que el plazo de presentación de dicha declaración no hubiese vencido, se podrá considerar la correspondiente al ejercicio inmediato anterior, en virtud de que, para la emisión de la constancia de residencia, generalmente se requiere acreditar el cumplimiento de las obligaciones fiscales del ejercicio previo.
La CRF no sólo es relevante para extranjeros, sino también para residentes en México, especialmente cuando perciben ingresos en el extranjero gravados en ambos países. Este documento les permite aplicar los beneficios de los tratados, así como la reducción de tasas.
La LISR permite acreditar en México el impuesto pagado en el extranjero y dicho acreditamiento está limitado a las tasas máximas previstas en el tratado aplicable. En caso de haber pagado un monto mayor, el excedente sólo podrá acreditarse una vez agotados los procedimientos de resolución de controversias establecidos en el propio convenio.
Por su importancia, se cita el artículo 5.° de la LISR:
Los contribuyentes que hayan pagado en el extranjero el ISR en un monto que exceda al previsto en el tratado para evitar la doble tributación que, en su caso, sea aplicable al ingreso de que se trate, sólo podrán acreditar el excedente en los términos de este artículo una vez agotado el procedimiento de resolución de controversias contenido en ese mismo tratado.
Por lo anterior, es fundamental que los residentes en México obtengan su CRF para acceder a los beneficios correspondientes.
Para efectos prácticos, en caso de que un residente en México desee obtener su CRF, el trámite deberá realizarse a través del buzón tributario, de conformidad con la ficha de trámite 24/CFF, Solicitud de constancia de residencia para efectos fiscales, contenida en el anexo 2 de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) para 2026, siendo necesario tener registrada al menos una obligación tributaria. Cabe señalar que la solicitud podrá presentarse respecto de los cuatro ejercicios fiscales previos.
Como se ha expuesto, la CRF representa un documento esencial para demostrar que una empresa o individuo es residente para efectos fiscales y, en consecuencia, se encuentra sujeto a impuestos en un determinado Estado, acreditando así el elemento indispensable para acceder a los beneficios de un tratado. Por ello, su obtención y presentación resultan indispensables en las operaciones internacionales, especialmente cuando se pretende aplicar una tasa reducida o acreditar un impuesto.
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