Gerente de Serv. Legales y Sol. de Controversias
en PricewaterhouseCoopers, S.C.
El SAT tiene el carácter de autoridad tributaria, es decir, es responsable de aplicar la legislación fiscal y aduanera con el fin de que las personas físicas y morales cumplan con sus obligaciones y puede ejercer facultades de comprobación de diversa índole; no sólo se trata de requerir información documental como la contabilidad y todo aquello que la conforme (declaraciones o dictámenes), sino también practicar inspecciones físicas de toda clase de bienes (realizar avalúos, etc.).
Cuando el fisco efectúa un requerimiento de información, más allá del cumplimiento de requisitos de forma, realiza un análisis de fondo, del cual la conclusión suele ser que las documentales ofrecidas, que soportan las erogaciones efectuadas, no demuestran de manera general la estricta indispensabilidad de las mismas, la materialidad de las operaciones de que se trate, o bien, que carecen de razón de negocios para haberlas llevado a cabo.
Estos conceptos tienen en común que no cuentan con una definición explícita en la legislación fiscal, por lo que están sujetos a la correcta apreciación de la operación efectuada por parte de la autoridad, lo cual no debería llevarse a cabo de manera aislada, sino en el contexto de la actividad económica desarrollada por el contribuyente.
Lo anterior es importante, ya que lo contrario provoca una falta de cumplimiento de expectativas por parte del fisco respecto de la narrativa práctica, argumentación técnica o jurídica, así como de los medios de convicción (más allá de los comprobantes fiscales o registros contables correspondientes) que hayan sido ofrecidos por los contribuyentes en el proceso de fiscalización.
Aunque este concepto se refiere a que la erogación es necesaria para llevar a cabo la actividad económica de los contribuyentes, cuya consecución genera los ingresos gravables para la contribución de que se trate, debe tomarse en cuenta que los análisis respectivos deberían efectuarse por funcionarios del SAT que tengan el conocimiento suficiente de la industria del contribuyente, pues el carácter de cada erogación atiende a la naturaleza de la actividad que se ejerza a fin de determinar (de una manera correcta) qué gastos deben entenderse como indispensables; lo contrario genera requerimientos arbitrarios porque no se tiene una certeza acerca de la manera en que ello se acredita.
En el criterio no vinculativo 44/ISR/NV se establece que el requisito de estricta indispensabilidad se cumple cuando las erogaciones efectuadas se encuentran relacionadas con el objeto social del contribuyente; sin embargo, no se determina un procedimiento a seguir o se especifica qué elementos son idóneos para demostrar tal situación.
Por lo referido, la información y documentación ofrecida debe ser tendiente a clarificar (lo mejor posible) de qué se trata la operación, por qué es necesario realizar dicha erogación y cómo se relaciona con los ingresos gravables.
El SAT considera que en este concepto es necesario demostrar que las operaciones contenidas en los comprobantes fiscales existieron en la realidad, de tal manera que, para que pueda acreditarse la estricta indispensabilidad de alguna erogación, primero debe contarse con los elementos que demuestren que se llevó a cabo la efectiva prestación, ya que tal condición sólo puede verificarse en operaciones existentes.
El problema jurídico que implica que no se establezca (de una manera clara) la forma de acreditar la materialidad de las operaciones en la legislación y normatividad aplicables resulta en la evidente contravención del artículo 16.° constitucional, pues no se encontraría debidamente fundamentada la solicitud por parte de la autoridad.
Esto ha llevado a que, sin fundamento en alguna legislación de carácter fiscal, se considere que dicho requisito se cumple, demostrando las circunstancias de tiempo, modo y lugar en que se llevaron a cabo; por lo tanto, lo ideal es que la información y documentación ofrecida cumpla con la estructura de acreditar el elemento fáctico, con narrativas que respondan a las preguntas ¿quién?, ¿qué?, ¿cómo?, ¿cuándo?, ¿dónde?
Asimismo, se debe considerar el elemento jurídico, ofreciendo los fundamentos legales que hacen necesario efectuar dicha erogación, así como el elemento probatorio que demuestre las respuestas dadas a las preguntas planteadas. Aunque esto pudiera ser excesivo, es altamente recomendable desarrollarlo de esta forma.
Generalmente, el SAT considera que no existe una razón de negocios cuando el beneficio económico esperado de una transacción es menor al tributario, o bien, si se efectúan una serie de actos jurídicos cuando el beneficio económico esperado pudiera alcanzarse a través de un menor número de estos; por lo tanto, debe acreditarse que existe una utilidad económica real por llevar a cabo las operaciones revisadas (y no meramente fiscal).
Como un enfoque orientativo, a fin de acreditar lo anterior, la información, documentación y todos los medios de convicción deben integrarse en expedientes de defensa, los cuales tienen que prepararse de manera preventiva y resultar idóneos para cada tipo de operación; esto no debe limitarse a documentales, argumentos, fundamentos o narrativas, ya que se tiene que asegurar el cumplimiento de las expectativas por parte de la autoridad al efectuar el requerimiento respectivo; por ende, es necesario que se aprovechen todos los medios disponibles que generen certeza y convicción de la veracidad en lo que se pretende demostrar para cada operación:
Aunado a lo anterior, es pertinente permitir a la autoridad, en la medida de lo posible, la inspección física de los elementos materiales; por ejemplo, construcciones, maquinaria, aeronaves, embarcaciones o cualquier otro activo objeto de la revisión.
De manera general, los plazos de tiempo para cumplir con los requerimientos efectuados por el SAT se establecen en el artículo 53.° del Código Fiscal de la Federación (CFF).
| Información y documentación | Plazo |
| Los libros y registros que formen parte de su contabilidad solicitados en el curso de una visita. | El cumplimiento debe ser inmediato. |
| Documentos que debe tener el contribuyente en su poder y que se le soliciten durante el desarrollo de una visita. | Seis días hábiles contados a partir del día siguiente a aquel en que surta efectos la notificación de la solicitud respectiva. |
| En todos los demás casos. | 15 días hábiles contados a partir del día siguiente a aquel en que surta efectos la notificación de la solicitud respectiva. |
| Nota: los plazos mencionados se podrán ampliar por las autoridades fiscales por 10 días más cuando se trate de informes cuyo contenido sea difícil de proporcionar o de compleja obtención. | |
Fuente: elaboración propia a partir del artículo 53.° del CFF.
El SAT, en su carácter de autoridad tributaria, tiene la facultad legal de requerir información relacionada con las actividades de los contribuyentes para comprobar el correcto cumplimiento de las obligaciones fiscales y aduaneras; sin embargo, ante la falta de normatividad que expresamente señale los elementos que permitan demostrar la estricta indispensabilidad, materialidad o razón de negocios de las operaciones, se evidencia la arbitrariedad con la que, en ocasiones, la autoridad efectúa dichos requerimientos frente a los derechos fundamentales y principios contenidos en la Constitución, por lo que es de suma importancia que se integre de manera adecuada un expediente de defensa.
Este expediente debe ser el idóneo para cada tipo de operación con el objetivo de mitigar o evitar el riesgo de un ajuste por parte del SAT, lo cual resulta en la modificación de la base de cálculo de la respectiva contribución y en perjuicio de los contribuyentes; asimismo, es menester aclarar que dichos requerimientos deben cumplirse en los plazos de tiempo contemplados en el CFF.
La actualización del fisco a través de Factura SAT Móvil y SAT ID busca el acercamiento del contribuyente, aumentar el conocimiento y simplificar trámites.
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