Uso de marca para efectos de los tratados de doble tributación

El objetivo del presente análisis es proveer al lector de las implicaciones fiscales, de acuerdo con la legislación mexicana, así como lo dispuesto de manera general en los tratados para evitar la doble tributación suscritos con México, todo esto respecto de los pagos por el uso o goce de cualquier nombre comercial o marca y de publicidad.

Generalidades del ISR en México

El artículo 153.° de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) establece que los residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país estarán obligados al pago del gravamen cuando obtengan ingresos en efectivo, en bienes, en servicios o crédito, cuando estos provengan de fuentes de riqueza ubicadas en México.

En concordancia, el artículo 167.° de la LISR establece que, tratándose de los ingresos por regalías, se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional cuando los bienes o derechos (por los cuales se paga este concepto) se aprovechen en México, o bien, cuando se paguen por un residente en el país.

Los avances y el desarrollo de nuevos grupos empresariales han buscado escenarios que les permitan entrar a nuevos mercados.

Por su parte, el artículo 15-B del Código Fiscal de la Federación (CFF) define las regalías como los pagos por el uso o goce temporal de marcas de fábrica, nombres comerciales, derechos de autor, así como las cantidades pagadas por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales, científicas u otros derechos o propiedades similares.

En consecuencia, los pagos efectuados por el uso de su marca, nombre comercial o cualquier otro derecho similar otorgado para la utilización, diseño y elaboración de campañas de marketing y publicidad en el país serán considerados regalías para efectos fiscales en México.

Respecto del supuesto en el que se realicen pagos por publicidad al extranjero, la LISR incluye dichas retribuciones dentro de los conceptos gravados en los términos del artículo 167.°. Sin embargo, tal y como sucede con la asistencia técnica, lo anterior no implica que la publicidad se asimile a una regalía, es decir, a un derecho de explotación.

No obstante, dicha publicidad pudiera implicar el uso o goce temporal de derechos de imagen de un determinado personaje, como puede ser un actor o deportista, situación que, en los términos del artículo 15-B del CFF, configura un pago de regalías que podría afectar la conclusión previa, si es que la empresa es quien se beneficia de dichos derechos de imagen realizando los pagos publicitarios.

En este orden de ideas, y una vez entendido que los pagos relativos al uso de marca se encontrarán bajo lo dispuesto en la definición de regalías, el tercer párrafo del artículo 167.° establece que, tratándose de pagos por el uso o goce temporal de marcas y nombres comerciales, las sociedades residentes en México deberán aplicar la tasa de retención de 35% del ISR sobre el ingreso que obtenga el residente en el extranjero; asimismo, los pagos por concepto de publicidad se encontrarán sujetos a la tasa referida.

Regalías en los tratados para evitar la doble tributación

Una vez identificado que los pagos mencionados están sujetos a la tasa de 35% del ISR, es importante mencionar que, en materia específica de regalías, México ha adoptado como política fiscal otorgar o reclamar (según corresponda) el derecho de gravamen al Estado de donde proceden los pagos en cuestión (la fuente), contrario a lo que la mayoría de sus socios comerciales ha elegido al ser exportadores de capital; no obstante, dichos derechos de tributación estarán limitados a 10 o 15% del ingreso obtenido, según señale el tratado aplicable.

Es importante señalar que la definición de regalías varía (dependiendo del convenio aplicable); sin embargo, los pagos por el uso o goce temporal de nombres comerciales y marcas suelen ser incluidos de manera general en todos los tratados firmados por México, por lo tanto, se encontrarán gravados para efectos del artículo 12.° de dichos convenios.

En cuanto a los pagos por concepto de publicidad, estos no deberían catalogarse como regalías, siempre que la publicidad no se considere de esta manera en el tratado en cuestión. Este criterio ha sido señalado por el Tribunal Federal de Justicia y Administrativa (TFJA) en la tesis Pagos por concepto de publicidad. No pueden ser considerados como regalías conforme al convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición e impedir la evasión fiscal en materia de ISR.

Las multinacionales firman acuerdos que les permiten a sus subsidiarias el uso de su marca, nombre comercial o cualquier propiedad intelectual para obtener mayores beneficios a futuro.

Por otro lado, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) ha señalado que los pagos por concepto de publicidad no deben quedar comprendidos dentro del alcance del concepto de regalías, inclusive, en los casos en los que dichos pagos incluyan el uso o goce para explotar la imagen de un atleta.

No obstante, si el tratado considera como regalías los pagos por el uso o goce temporal de un derecho de autor sobre una obra, podrían existir elementos por parte de la autoridad fiscal para considerar dichos pagos en los términos del artículo 15-B (tercer párrafo) del CFF; sin embargo, tal y como ha ocurrido en el pasado con algunos otros conceptos análogos (como la retransmisión de imágenes), el TFJA y los tribunales de circuito han señalado que el simple hecho de que la LISR reclasifique un concepto como regalía no otorga inmediatamente el derecho a gravarlo en los términos del artículo 12.° de los tratados. Por el contrario, es necesario remitirse a la definición explícita contenida en el tratado y, en ausencia de la misma, se acudirá a la definición contenida en la legislación local; por tal razón, tratado por tratado debe analizarse si dicho supuesto configuraría o no una regalía.

Conclusiones

Los avances y el desarrollo de nuevos grupos empresariales han buscado escenarios que les permitan entrar a nuevos mercados. Para ello, han diseñado estrategias donde adaptan localmente sus actividades de marketing, cediéndolas a los estados y, con dicha cesión, se incluye el otorgamiento de derechos para usar una marca o nombre comercial, originándose el pago de una regalía.

Conforme a la legislación mexicana, tales pagos están sujetos a la tasa de impuestos de 35%, pudiendo disminuir a 10 o 15%, según sea el caso y se cumplan ciertos requisitos. Por otro lado, los pagos de publicidad no se considerarán regalías, excepto cuando incluyan la explotación de un derecho de imagen y, en términos de los tratados, califiquen como regalías.