CFDI utilizados en operaciones de comercio exterior

El artículo 36-A de la Ley Aduanera obliga a transmitir (de forma electrónica) como anexos al pedimento, entre otros, la información relativa al valor y demás datos relacionados con la comercialización de las mercancías contenidos en el CFDI o documento equivalente.

Por su parte, el artículo 29.° del Código Fiscal de la Federación (CFF) obliga a expedir comprobantes fiscales por los ingresos que se perciban por las actividades realizadas, haciendo alusión a los eventos que dan lugar a la causación del Impuesto Sobre la Renta (ISR) y el Impuesto al Valor Agregado (IVA), respectivamente.

Tipos de comprobantes

Antes de analizar los casos y requisitos de los comprobantes que deben emitirse en cada tipo de operación comercial, es necesario verificar la guía de llenado expedida por el Servicio de Administración Tributaria (SAT), la cual contempla los diferentes tipos de CFDI: de ingreso, egreso, traslado, recepción de pagos, nómina y retenciones.

Para los fines de este artículo, se analizarán los siguientes comprobantes:

• CFDI de ingreso: ampara las retribuciones que obtienen los contribuyentes por las actividades que realizan.
• CFDI de traslado: ampara el transporte, la legal tenencia y estancia de las mercancías objeto del traslado durante su trayecto en territorio nacional o hacia el extranjero.

Como puede apreciarse, el comprobante de ingreso tiene una repercusión en la situación fiscal del contribuyente que lo emite, quien reconoce la obtención de una retribución o la realización de una actividad que dará lugar a la causación de contribuciones como el ISR o el IVA. Por el contrario, el CFDI de traslado no representa una afectación tributaria para quien lo emite, pues únicamente ampara el movimiento o la tenencia de la mercancía.

Precisado lo anterior, se debe analizar el uso de los comprobantes fiscales en diferentes operaciones aduaneras: exportación, transferencia, importación y transporte.

Las actividades de comercio exterior van acompañadas de la expedición del CFDI, por lo que es necesario identificar las características particulares de cada operación.

Exportación

Por lo regular, involucra la venta de los productos exportados; sin embargo, hay casos en los que estos no son objeto de enajenación.

Cuando existe enajenación de mercancías, el contribuyente emite el CFDI de ingreso porque se trata de un acto que tiene repercusión fiscal para efectos del ISR e IVA. Adicionalmente, cuando el pedimento es clave A1 (exportación definitiva) es necesario incorporar al comprobante el Complemento de Comercio Exterior (CCE), el cual debe contener lo siguiente:

• Descripción, fracción arancelaria y unidad de medida de la mercancía.
• Información del exportador e importador, incluyendo su clave en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) o sus datos de identificación fiscal.
• Aduana, puertos o aeropuertos de embarque y destino.
• Valor de la mercancía, moneda en la que se realiza la transacción, precio unitario y total.
• Datos del transporte (opcional).

Es importante tener en cuenta que no hay obligación de agregar el CCE al CFDI que ampare la enajenación de mercancías que se exportan en un pedimento con clave distinta de A1.

Por otra parte, de acuerdo con el primer párrafo del artículo 29.° del CFF, los contribuyentes que exporten mercancías que no sean objeto de enajenación o que esta sea a título gratuito, también deben expedir el comprobante que ampare la operación. Esta obligación es amplia y abarca distintas transacciones; por ejemplo, las de una empresa maquiladora que continuamente envía al extranjero artículos manufacturados que no son de su propiedad.

Entonces, el CFDI que se emite por la exportación de productos que no son objeto de enajenación es de traslado, ya que el contribuyente no obtiene un ingreso ni realiza alguna actividad que pudiera ser gravable para efectos tributarios, sino que sólo ampara el movimiento físico de las mercancías exportadas (este comprobante no lleva CCE).

De esta manera, tratándose de exportación de mercancías, se presentan los siguientes escenarios:

Transferencia

El artículo 112.° de la Ley Aduanera contempla la posibilidad de que las compañías que operan bajo el programa de la Industria Manufacturera, Maquiladora y de Servicios de Exportación (empresas IMMEX) transfieran bienes a otras entidades similares con autorización para operar en el régimen de Recinto Fiscalizado Estratégico (RFE) o la industria terminal automotriz, esto en la medida en que se tramiten pedimentos virtuales de exportación y retorno a nombre de quien transfiere, así como de importación a nombre de quien recibe.

Dicha transferencia a través de pedimentos virtuales equivale a la exportación y retorno de los bienes, con el beneficio de que no es necesaria la movilización física de la mercancía.

La regla 4.3.21 de las Reglas Generales de Comercio Exterior (RGCE) establece que la empresa que transfiere debe incorporar, en el complemento de leyendas fiscales del CFDI que expida, el número IMMEX o el de autorización (según se trate), así como el que corresponda a la empresa que recibe las mercancías.

Cabe señalar que la citada transferencia puede derivar de una enajenación por parte de la empresa IMMEX que transfiere o por motivos diversos a la transacción, por lo que el CFDI que se emita será de ingreso o traslado, según sea el caso.

Importación

El artículo 36-A de la Ley Aduanera y la regla 1.9.16 de las RGCE obligan a transmitir (en electrónico o digital como anexo al pedimento) el documento que contenga la información relativa al valor y demás datos relacionados con la comercialización de las mercancías contenidos en el CFDI o un equivalente. Este último es definido por el artículo 2.° (fracción XVIII) del ordenamiento como: “El documento de carácter fiscal emitido en el extranjero que ampare el precio pagado o por pagar de las mercancías introducidas al territorio nacional o el valor de las mismas, según corresponda”.

Dado que el proveedor o remitente extranjero no es contribuyente mexicano, no está obligado a proporcionar un CFDI; basta con que emita un documento que exprese el valor de las mercancías (factura comercial, proforma, invoice, entre otras), a partir del cual el importador deberá generar un diverso denominado Comprobante de Valor Electrónico (COVE), donde asiente dicha valía y los datos relevantes de la transacción, así como de los sujetos que intervinieron, para luego firmarlo (como sucede con los CFDI) y transmitirlo electrónicamente, previo al despacho aduanero.

El COVE se tramita con la e.firma del importador (o del agente aduanal) en la Ventanilla Única de Comercio Exterior Mexicano (VUCEM), lo que valida la información y genera un acuse de recepción de trámite con un folio que se asienta en el pedimento. Es decir, en la importación, corresponde al contribuyente elaborar, firmar y transmitir electrónicamente este comprobante, el cual se genera a partir de la factura emitida por el proveedor o remitente.

La guía de llenado expedida por el SAT contempla los diferentes tipos de CFDI: de ingreso, egreso, traslado, recepción de pagos, nómina y retenciones.

Transporte

El traslado de mercancía en México ha sido una actividad regulada, incluyendo los documentos que amparan el transporte; sin embargo, a partir de 2022 se modificó el penúltimo párrafo del artículo 29-A del CFF para facultar al SAT sobre el establecimiento de las características de los comprobantes que servirán para sustentar el traslado y la legal tenencia y estancia de las mercancías durante el mismo.

La Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) contempla la sección 2.7.7, la cual regula la expedición del CFDI con complemento Carta Porte para varios tipos de transporte y distintas situaciones. La obligación de expedir este complemento recae sobre la persona que materialmente mueve la mercancía: el propietario, el coordinador logístico o el transportista mismo. Para llevar a cabo la movilización de productos importados, la Carta Porte contiene información del respectivo pedimento.

Conclusiones

Generalmente, las operaciones aduaneras van aparejadas con la expedición de diversos comprobantes fiscales, por lo que es necesario identificar las características particulares de cada proceso; sobre todo porque los CFDI son declaraciones a través de las cuales se proporciona a la autoridad la documentación que le permitirá fiscalizar con mayor efectividad.