Guía del dictamen fiscal, obligaciones, riesgos y mejores prácticas

En la actualidad, el dictamen fiscal es obligatorio para contribuyentes con ingresos acumulables de 1,940,176,120 pesos (monto actualizado para el dictamen 2025) y también puede ser ejercido de manera opcional por quienes así lo hayan señalado en su declaración anual del ejercicio 2025.

Su elaboración no sólo requiere conocimiento de disposiciones como el Código Fiscal de la Federación (CFF), la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) y la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF), sino también de las obligaciones específicas que debe cumplir y documentar el CPI para evitar posibles responsabilidades.

Debido a su relevancia legal y fiscal, es fundamental que el profesional comprenda plenamente las responsabilidades que asume al firmar este documento; por ello, en este artículo se presentan algunos de los aspectos más importantes que deben considerarse durante la preparación y presentación del dictamen fiscal.

Beneficiario controlador

Los artículos 32-B ter, 32-B quater y 32-B quinquies del CFF establecen que los contribuyentes deben identificar, obtener, conservar y reportar información sobre el beneficiario controlador, alineada con los estándares internacionales del Grupo de Acción Financiera Internacional (GAFI) y la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), a fin de integrarla en un expediente que forma parte de la contabilidad del contribuyente.

Entre los puntos clave que los CPI deben revisar se incluyen:

• Identificar a todas las personas físicas que controlen o se beneficien de la entidad (directa o indirectamente) con participación superior al 25% del capital o con influencia en decisiones de administración y control.
• Verificar que cualquier cambio en esta información se registre en el expediente en un plazo no mayor a 15 días naturales.
• Asegurar que la documentación que acredite la identidad del beneficiario controlador se conserve durante, al menos, cinco años.

El CPI debe documentar en sus papeles de trabajo la evidencia del cumplimiento de estas obligaciones por parte del contribuyente. Su incumplimiento constituye una infracción fiscal con multas que van de 500,000 a 2,000,000 de pesos por cada beneficiario controlador sin información, conforme al artículo 84-M del CFF.

El dictamen fiscal es una herramienta clave que valida el cumplimiento tributario bajo la responsabilidad del CPI.

Comercio exterior

Otro punto relevante es el comercio exterior. Para contribuyentes que realizan importaciones y exportaciones, el dictamen fiscal incluye una sección específica que requiere información detallada sobre el cumplimiento de obligaciones aduaneras, por lo que se recomienda contar con el apoyo de un especialista que colabore con el CPI.

Puntos clave para la revisión:

Importaciones y exportaciones

• Verificar que los pedimentos estén registrados en la contabilidad.
• Comprobar que los valores declarados coincidan con los registros contables.
• Asegurar cumplimiento de restricciones y regulaciones no arancelarias.
• Confirmar que la información se encuentre en la base de datos del SAT.

Régimen de maquiladoras e IMMEX

• Revisar cumplimiento de la Ley Aduanera, Ley de Comercio Exterior y el decreto para la Industria Manufacturera, Maquiladora y de Servicios de Exportación (IMMEX).
• Validar inventarios de mercancía bajo régimen temporal y que los retornos se hayan realizado en tiempo.

Impuesto General de Importación (IGI) e IVA

• Verificar pago correcto de contribuciones en importaciones.
• Detectar contribuciones pagadas en exceso por clasificaciones arancelarias incorrectas.
• Revisar que las bases del IVA se hayan aplicado correctamente.

Clasificación arancelaria

• Confirmar que las fracciones arancelarias coincidan con las características técnicas de los productos.
• Verificar la aplicación correcta de cuotas compensatorias o antidumping vigentes.

Partes relacionadas

En un mundo globalizado, las transacciones entre partes relacionadas están bajo creciente escrutinio tributario. En México, representan un capítulo de alto riesgo en el dictamen fiscal, pues los contribuyentes deben demostrar que dichas operaciones se realizaron como si fueran entre partes independientes (principio de plena competencia o arm’s length).

El CPI debe documentar lo siguiente:

• Identificación completa de todas las partes relacionadas, nacionales o extranjeras, según el artículo 179.° de la LISR.
• Existencia y correcta documentación del estudio de precios de transferencia, disponible para la autoridad fiscal.
• Selección y aplicación adecuada del método de precios de transferencia conforme a las Guías OCDE.
• Presentación oportuna del anexo 9 del dictamen fiscal y, de ser aplicable, el Informe Maestro, Informe Local e Informe País por País bajo las reglas de Erosión de la Base Imponible y Traslado de Beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés).
• Clasificación y revelación correcta de operaciones intercompañía en los estados financieros, según las Normas de Información Financiera (NIF).

Actualmente, la autoridad tributaria ha intensificado auditorías en sectores como farmacéutico, automotriz, tecnológico y financiero, por lo que los contribuyentes y el CPI deben documentar cuidadosamente estas transacciones para evitar contingencias.

Criterios no vinculativos

Los criterios no vinculativos de las disposiciones fiscales y aduaneras se publican anualmente en la RMF (anexo 3) y son de gran relevancia práctica para el profesional al elaborar el dictamen. Aunque carecen de efectos jurídicos obligatorios, sirven como guía de prácticas fiscales que, en caso de revisión por las autoridades, pueden generar contingencias para el contribuyente.

Por lo anterior, el CPI debe estar al día con los criterios publicados durante el año de la auditoría, así como revisar si el contribuyente aplicó alguna de las prácticas señaladas. Esta revisión es fundamental por las siguientes razones:

• Identifica áreas de riesgo fiscal que, si no se revelan, podrían generar responsabilidad solidaria del CPI (artículo 52.° del CFF).
• Funciona como herramienta de planeación preventiva; si el contribuyente aplica prácticas indebidas, el CPI evalúa revelar la contingencia en estados financieros o notas del dictamen.
• Reduce el riesgo de auditoría, ya que el SAT prioriza revisiones de contribuyentes que aplican estos criterios.
• Algunos criterios están relacionados con esquemas reportables (artículos 197.° al 202.° CFF) que deben notificarse al SAT en un plazo de 30 días.
• Permite identificar operaciones que podrían requerir reporte obligatorio, según el artículo 199.° del CFF.

Registro de Proveedores de Servicios Especializados (Repse)

Como es del conocimiento público, la obligación de contratar a proveedores inscritos en el Repse ha estado vigente desde hace algunos años y la curva de aprendizaje respecto al cumplimiento de obligaciones fiscales ya quedó atrás. Hoy conocemos qué información debemos resguardar y revisar.

No obstante, el CPI debe permanecer atento al cumplimiento de la Ley Federal del Trabajo (LFT), LISR, LIVA, Ley del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS) y la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Infonavit), así como a los criterios que las autoridades fiscales, laborales y de seguridad social emiten sobre este tema.

Actualmente, tanto los contribuyentes como el CPI cuentan con experiencias respecto a los actos administrativos de dichas autoridades, por lo que es esencial capitalizar estas experiencias para documentar mejor las transacciones con proveedores inscritos en el Repse.

Cualquier omisión en la elaboración del dictamen puede generar contingencias fiscales relevantes para el contribuyente y el auditor.

Otros aspectos importantes

El CFF establece múltiples obligaciones para que el profesional elabore un dictamen fiscal, destacando:

• CFDI válidos y vigentes: verificar que todos los ingresos y deducciones estén soportados por Comprobantes Fiscales Digitales por Internet (CFDI) válidos. Corroborar que no existan comprobantes cancelados relacionados con operaciones reales, y que los CFDI de recepción de pago y nómina se hayan aplicado correctamente. Esto es importante porque algunos emisores los cancelan sin aviso, afectando deducciones o acreditamientos.
• Operaciones con EFOS: confirmar que el contribuyente no haya realizado operaciones con Empresas que Facturan Operaciones Simuladas (EFOS). De existir, validar las acciones correctivas implementadas.
• Acuerdos anticipados y resoluciones del SAT: revelar y aplicar consistentemente los acuerdos de precios de transferencia o resoluciones particulares vigentes.
• Estímulos fiscales y Refipres: incluir información sobre estímulos fiscales aplicados (por ejemplo, frontera norte o sector energético) y operaciones bajo Regímenes Fiscales Preferentes (Refipres), según LISR o Ley de Ingresos de la Federación (LIF) vigente.
• Facultades de comprobación: recordar al contribuyente que el SAT puede usar la información del dictamen para iniciar revisiones. En caso de recibir notificación, el CPI debe ser informado para definir la estrategia adecuada.

Conclusiones

La presentación del dictamen fiscal va más allá de un trámite administrativo; es el ejercicio de la función pública certificadora del CPI y requiere dominio de la legislación fiscal vigente, así como comprensión del negocio del contribuyente y su entorno económico.

Las áreas descritas demandan atención y planificación estratégica, pues actualmente están bajo el escrutinio de las autoridades tributarias. La explotación de bases de datos por parte de la autoridad ha sofisticado los métodos para iniciar actos de comprobación.

El CPI que asume la responsabilidad de dictaminar debe contar con recursos técnicos, tiempo e independencia suficiente para emitir una opinión profesional fundamentada. La actualización constante, la consulta de criterios del SAT, jurisprudencias del Poder Judicial de la Federación (PJF) y recomendaciones del Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP) son esenciales para garantizar rigor y calidad profesional.

El dictamen fiscal requiere meses de trabajo y la colaboración del contribuyente, el contador y otros especialistas, ya que las deficiencias pueden derivar en créditos fiscales significativos y en responsabilidad solidaria del CPI.